감가상각비

• 세법상 감가상각제도 특징
  • 규정에 따른 상각범위액 계산
    1. 감가상각: 고정자산(세법 용어 - 회계상 유형자산과 무형자산을 통칭하여 지칭한다)의 취득가액에서 잔존가액을 차감한 금액을 내용연수에 걸쳐 합리적이고 체계적인 방법으로 배분하는 과정
    2. 기업회계기준에서는 감가상각방법, 취득원가, 내용연수, 잔존가치에 대해 폭넓은 선택과 추정을 허용한다. 정보이용자들에게 유용한 정보를 제공하기 위함이다.
    3. 세법에서는 기업 간 과세형평성을 유지하기 위해(= 악용 방지) 비교적 획일화된 규정을 두고 있다.
  • 감가상각비 시부인 계산 구조
    1. 고정자산에 대한 감가상각비는 결산서에 비용으로 계상한 경우에만 상각범위액 내에서 손금에 산입한다.(= 결산조정항목)
    2. 비용 계상액 중 상각범위액을 초과하는 금액은 손금에 산입하지 않는다.
    3. 감가상각비의 시부인 계산이란 법인이 손금계상한 감가상각비와 세법상 상각범위액을 비교해 법인이 계상한 감가상각비를 시인할 것인지 부인할 것인지의 여부를 결정하는 것을 말한다. 한도금액이 있는 모든 금액에 시부인 개념을 사용하며, 시부인 금액은 양수·음수 모두 가능하다.
    4. 상각범위액 초과액은 상각부인액이고, 상각범위액 미달액은 시인부족액이라 한다.
    5. 감가상각비는 개별 자산별로 시부인한다. 따라서 한 자산에서 상각부인액, 다른 자산에서 시인부족액이 발생한 경우 서로 상계할 수 없다. 각각 별도로 세무조정해야 한다.
  • 임의상각제도
    1. 감가상각비의 손금산입은 결산조정항목에 해당 → 결산서 비용 계상 금액만 손금으로 인정 → 전기이월 상각부인액이 없다면 시인부족액(= 과소계상분)을 세무조정(= 신고조정)으로 손금산입할 수 없다.
    2. 세법상 상각범위액 안에서 회사는 상각여부·금액·시기를 자유롭게 선택할 수 있다. 이로 인해 세법상 감가상각제도를 '임의상각제도'라고 부른다. (= 납세자 스스로 선택해서 감가상각비를 계상해도 된다. 즉, 마음대로 감가상각해도 된다. 결산조정사항이란 말은 결산에 반영한대로 인정해준다는 의미다.)
    3. 세법에 규정된 내용연수는 해당 자산의 최소 상각연수를 의미한다. 세법에서는 감가상각비를 상각범위액보다 과대계상하여 내용연수보다 짧게 상각하는 것을 인정하지 않는다. 감가상각비를 상각범위액보다 과소계상하여 내용연수보다 길게 상각하는 것은 인정한다.

감가상각비 시부인 계산 구조 - 상각부인액, 시인부족액

임의상각제도 예시 - 회사 마음대로 감가상각방식을 정한다.

 

• 감가상각자산 범위
  • 감가상각 대상자산
    1. 유형고정자산: 건물, 구축물, 차량, 운반구, 공구, 기구, 비품, 선박, 항공기, 기계, 장치, 동물, 식물 등
    2. 무형고정자산: 개발비, 사용수익기부자산가액, 영업권, 광업권, 특허권 등
       • 개발비: 개발 활동 관련 지출액은 그 성격상 과세기관에서 자산성 여부를 판단하기 어렵다. 비용을 가지고 자산으로 장난칠 수 있기 때문이다. 따라서 기업회계기준에 따른 개발비(무형자산) 요건을 충족한 경우만 감가상각 대상자산으로 본다.
       • 사용수익기부자산가액(= 기부채납 / 기부 - 증여, 채납 - 승낙): 금전 외의 자산을 특례기부금단체 또는 일반기부금단체에 기부한 후 그 자산을 사용하거나 그 자산으로부터 수익을 얻는 경우(→ 톨게이트 건설 후 소유권 국가에 넘기고 10년간 운영수익 취득), 해당 자산의 장부가액(시가 아님)이다. 비지정기부금의 경우 무형자산으로 인정하지 않는다. 실제로 SOC 사업을 하는 것이 아니면서 이 규정을 활용하려는 회사를 방지하기 위해서다.
  • 감가상각자산 포함하는 것 vs 포함하지 않는 것
    1. 포함하는 것: 장기할부조건으로 매입한 고정자산 (그 대금의 청산 또는 소유권 이전 여부 관계없이 감가상각자산에 포함)
    2. 포함하지 않는 것: 사업에 사용하지 않는 것, 건설중인 자산, 시간의 경과에 따라 가치가 감소되지 않는 것(= 토지)
       • 유휴설비는 감가상각자산이다. 사업에 사용하고 있으나 일시적으로 가동하지 않는 것이기 때문이다.
       • 사용 중 철거한 자산, 취득 후 사용하지 않고 보관중인 자산은 감가상각자산이 아니다. 사업에 사용하지 않기 때문이다.
  • 리스 자산
    1. 금융리스자산: 리스 이용자의 감가상각자산 (e.g. 장기할부, 내용연수 10년 리스 기간 9년 → 자산 소유에 따른 위험과 효익 대부분이 리스 이용자에게 이전되는 리스 → 리스 이용자가 구입자금을 차입하여 자산을 장기할부로 취득하는 거래로 보아 회계처리한다.)
    2. 운용리스자산: 리스 회사의 감가상각자산 (e.g. 렌트 → 금융리스 이외의 리스 → 리스 이용자가 자산을 임차하는 거래로 보아 회계처리한다.)
• 즉시상각의제
  • 개념
    1. 감가상각자산을 취득하기 위해 '지출한 금액'과 감가상각자산에 대한 '자본적 지출'을 결산서에 자산이 아니라 비용으로 계상한 경우(→ 손금액을 늘리기 위해), 해당 금액을 감가상각한 것으로 보아 감가상각 시부인 계산한다.
    2. 세법에서는 자산의 가치를 감소시키면서 비용으로 회계처리 하는 것을 싫어한다. 이런 경우를 모두 감가상각으로 보고 상각범위액 한도테스트를 해보겠다는 의도이다.
  • 작업
    1. 해당 금액을 감가상각자산의 취득가액에 합산한다 → 상각범위액 증가
    2. 해당 금액을 회사 계상 감가상각비에 합산한다 → 회사계상액 증가
  • 특례: 취득 금액과 자본적 지출을 결산서에 비용으로 계상했더라도 다음 중 어느 하나에 해당하면 감가상각 시부인 계산 없이 비용 계상액 전액을 손금으로 인정한다.
    1. 소액자산 취득가액: 100만원 이하 감가상각자산 (c.f. 업무상 대량 보유 자산, 사업 개시 또는 확장을 위해 취득한 자산 제외)
    2. 단기사용자산 취득가액: 전화기(휴대폰 포함), 개인용 컴퓨터(주변기기 포함) 등
    3. 소액수선비: 개별자산별 수선비(자본적 지출 + 수익적 지출) 합계액 600만원 미만 or 전기 장부가액 5% 미만인 경우
    4. 주기적 수선비: 3년 미만 기간마다 지출하는 주기적 수선비
    5. 생산설비 폐기손실, 시설물의 철거손실: 비망가액 1천원 제외 → 손금액 = 해당 자산 장부가액 - 1,000원

 

• 회사계상 감가상각비의 계산
  • 결산서상 감가상각비
  • 전기오류수정손실
    1. 전기 또는 그 이전 기간에 과소계상한 감가상각비 → 전기오류수정손실로 계상(차변 전기오류수정손실(영업외비용), 대변 감가상각누계액) → 해당 금액을 당기에 감가상각한 것으로 보아 회사계상 감가상각비에 포함한다.
  • 손상차손
    1. 감가상각자산이 진부화, 물리적 손상 등에 따라 시장가치가 급격히 하락하여 손상차손을 계상한 경우(차변 유형자산손상차손(영업외비용), 대변 손상차손누계액) → 해당 금액을 감가상각한 것으로 보아 회사계상 감가상각비에 포함한다.
    2. 감가상각자산에 대해 천재지변, 화재, 법령에 의한 수용, 채굴예정량 채진으로 인한 폐광의 사유로 평가손실을 계상한다면 감가상각 시부인 계산 없이 비용 계상액을 전액 손금으로 인정한다.
  • 즉시상각의제
    1. 감가상각자산 취득을 위한 지출 금액과 감가상각자산 자본적 지출을 결산서에 비용으로 계상한 경우 → 해당 금액을 감가상각한 것으로 보아 회사계상 감가상각비에 포함한다. (단, 특례에 해당하는 경우 전액 손금으로 인정)
• 세법상 상각범위액의 계산
  • 상각방법별 상각범위액 계산: 세법의 상각방법은 정액법, 정률법, 생산량비례법 3가지만 인정한다. 잔존가액은 0으로 한다. 다만, 정률법의 경우 잔존가액이 없으면 상각률이 계산될 수 없으므로 취득가액의 5%를 잔존가액으로 하여 상각률을 계산하고, 해당 금액을 미상각잔액이 최초로 5% 이하가 되는 사업연도의 상각범위액에 가산하여 상각한다. (= 해당 연도에 감가상각 마무리)
    1. 정액법: 상각범위액 = 세법상 취득가액 x 상각률
       • 세법상 취득가액 = 기말 재무상태표상 취득가액 + 즉시상각의제누계액(= 당기 즉시상각의제 + 전기와 그 이전의 즉시상각의제)
       • 상각률 = 1/내용연수
    2. 정률법: 상각범위액 = (세법상 기초 미상각잔액 + 자본적 지출) x 상각률
       • 세법상 기초 미상각잔액 + 자본적 지출 = 기초 재무상태표상 취득가액 - 기초 재무상태표상 감가상각누계액 + 전기이월 상각부인액 + 자산으로 계상한 당기 발생 자본적 지출 + 당기 즉시상각의제
       • 상각률 = 1 - ⁿ√잔존가액/취득가액 = 1 - ⁿ√0.05 (n : 내용연수)
    3. 생산량비례법: 상각범위액 = 세법상 취득가액 x (당기생산량 / 총 예정 생산량)
  • 특수한 경우 상각범위액 계산
    1. 기중에 신규 취득한 자산: 상각범위액 = 일반적인 상각범위액 x (해당 사업연도 사용한 월수 / 해당 사업연도 월수) → 취득한 날이 아닌, 사업에 사용한 날부터 월할 상각한다. 1개월 미만은 1개월로 한다. (= 월 중에 사면 1달로 본다.)
    2. 기존 고정자산에 대한 자본적 지출: 신규 취득과 달리 기중에 자본적 지출이 발생하더라도 기초에 지출한 것으로 본다. 월할 계산하지 않고 취득가액에 합산하여 상각범위액을 산정한다. → 취득가액에 자본적 지출액을 합산하므로 실제 내용연수가 길어지게 된다.
    3. 본래의 사업연도가 1년 미만인 경우: 환산내용연수 = 신고내용연수 x (12 / 사업연도의 월수) → 사업연도의 월수로 환산한 환산내용연수와 그에 따른 상각률을 적용한다. 1개월 미만은 1개월로 한다.
    4. 일시적으로 사업연도가 1년 미만인 경우: 상각범위액 = 사업연도가 1년인 경우 상각범위액 x (사업연도의 월수 / 12) → 월할 상각한다. 1개월 미만은 1개월로 한다.

 

• 상각범위액의 결정요소
  • 취득가액
    1. 기본원칙
       • 타인으로부터 매입한 자산: 매입가액 + 부대비용
       • 자기가 제조·생산·건설한 자산: 제작원가 + 부대비용
       • 증여로 취득한 자산: 취득 당시 시가
    2. 자본적 지출과 수익적 지출
       • 자본적 지출: 자산의 내용연수 연장 및 가치 증가를 위한 지출 → 취득가액 처리
       • 수익적 지출: 자산의 원상회복 및 능률유지를 위한 지출 → 손금 처리
    3. 즉시상각의제
       • 감가상각자산을 취득하기 위해 지출한 금액, 감가상각자산에 대한 자본적 지출 → 결산서에 비용으로 계상한 경우
       • 해당 금액을 감가상각자산의 취득가액에 합산 → 감가상각 시부인 계산 (단, 특례 해당 경우 제외)
  • 잔존가액
    1. 기본원칙
       • 잔존가액은 0으로 한다.
       • 정률법은 잔존가액이 없으면 상각률 계산이 안 된다 → 취득가액의 5%를 잔존가액으로 하여 상각률을 계산한다 → 해당 금액은 미상각잔액이 최초로 5% 이하가 되는 사업연도의 상각범위액에 가산하여 상각한다. (= 마지막 연도에 합산하여 상각)
    2. 상각완료자산의 비망가액
       • 감가상각이 종료되는 자산 → 취득원가의 5%와 1,000원 중 적은 금액을 장부가액(미상각잔액)으로 남겨두고, 해당 금액은 손금(감가상각비)에 산입하지 않는다.
       • 이는 사후관리를 위한 비망기록(갖출 비, 잊을 망) → 해당 자산이 처분될 때(= 팔거나 버릴 때) 비로소 손금에 산입한다.
       • 세무신고가 끝났지만 아직 쓰는 물건을 비망가액으로 관리해달라는 뜻이다. 예를 들어 5년간 감가상각이 완료된 TV를 7년째 쓰고 있는 경우에 해당한다.
  • 내용연수
    1. 기준내용연수 (→ 이미지 참고)
       • 자산의 종류별, 업종별로 규정되어 있는 법정내용연수 → 자산 범주 4가지 
    2. 신고내용연수
       • 기준내용연수에서 ±25% 범위로 가감한 기간을 넘지 않는 연 단위 범위 = 내용연수범위 (e.g. 기준내용연수 10년 → 내용연수범위 8~12년 → 7년과 13년은 7.5와 12.5를 넘어버린다.)
       • 회사는 내용연수범위에서 적용받고자 하는 내용연수를 선택하여 신고할 수 있으며, 이 때 신고한 내용연수가 신고내용연수다.
       • 내용연수는 영업개시일(or 자산취득일)이 속하는 사업연도의 법인세 신고기한까지 신고해야 한다. 기한 내에 신고하지 않는다면 기준내용연수를 적용한다.
       • 시험연구용자산, 무형고정자산은 내용연수범위가 없다. 기준내용연수만 적용한다.
       • 적용한 신고내용연수 or 기준내용연수는 그 후의 사업연도에도 계속해서 그 내용연수를 적용해야 한다.
    3. 특례내용연수 (= 내용연수의 변경)
       • 다음에 해당하는 경우 관할관청의 승인을 얻어 특례내용연수를 최초 적용 or 적용하던 내용연수를 특례내용연수로 변경할 수 있다.
         • 내용연수 단축 사유: 자산의 부식/마모/훼손 정도가 현저한 경우, 당기 생산설비 가동률이 직전 3기 평균가동률보다 현저히 증가한 경우, 신생산기술·신제품 개발 및 보급으로 기존 설비 가속상각이 필요한 경우
         • 내용연수 연장 사유: 조업 중단 or 생산설비 가동률이 감소한 경우
       • 특례내용연수는 기준내용연수의 50%를 가감한 기간을 넘지 않는 연 단위 범위에서 신청 후 승인을 얻은 연수다.
    4. 수정내용연수 (= 매입중고자산 내용연수)
       • 기준내용연수 50% 이상이 경과된 중고자산 취득 → 해당 자산에 대해 수정내용연수 적용
       • 해당 자산 기준내용연수의 50%에 상당하는 연수(1년 미만은 없는 것으로 함) ~ 기준내용연수의 범위에서 선택하여 신고한 연수 (e.g. 기준내용연수 5년 → 수정내용연수 2~5년)
       • 특례내용연수는 관할관청 승인이 필요하지만, 수정내용연수는 관할관청의 승인을 필요로 하지 않는다.

 

• 감가상각방법
  • 감가상각방법의 적용
    1. 자산별로 첨부한 이미지 내용 중 하나를 선택하여 영업개시일 or 자산취득일이 속하는 사업연도의 법인세 신고기한까지 신고한다.
    2. 기한 내 무신고 시 '무신고 시 상각방법'을 적용한다.
  • 감가상각방법의 변경
    1. 원칙은 자산별로 적용한 감가상각방법을 그 후의 사업연도에도 계속해서 적용해야 하는 것
    2. 다음의 경우 관할관청의 승인을 얻어 감가상각방법을 변경할 수 있다. 해당 사업연도 종료일까지 승인신청해야 한다.
       • 인수, 합병, 분할합병
       • 외국인투자자가 내국법인 주식 20% 이상 인수
       • 해외시장 및 경제적 여건 변동으로 종전 상각방법 변경 필요
       • 국제회계기준 최초 적용 시 회계정책 변경으로 상각방법 변경된 경우
    3. 감가상각방법 변경 후 상각범위액 = 세법상 미상각잔액 x 변경 후 상각률
       • 내용연수의 경우 잔존 내용연수가 아니라 당초 신고내용연수(or 기준내용연수)를 기준으로 상각률을 적용한다.
       • 내용연수 변경은 별도로 관할관청 승인을 요하는 항목이기 때문이다.
       • 감가상각방법을 변경하면 실제 내용연수가 당초 신고 내용연수보다 길어지게 된다.
    4. (참고) 기업회계기준의 감가상각방법 변경
       • 회계추정의 변경으로 본다 → 전진법(= 이번부터 적용 ↔️ 소급법)
       • 따라서 잔존 내용연수 동안만 변경 후 상각방법을 적용한다. 

유형/무형 고정자산 상각방법

 

• 감가상각자산의 양도
  • 감가상각자산 양도 시 해당 자산의 상각부인액(세법상 상각범위액 초과분 → 손금 인정 x → 손금불산입 유보 처리)을 양도일이 속하는 사업연도의 손금에 산입한다. (= 손금추인)
  • 상각부인액이 있는 자산을 양도하면 장부상 처분이익이 과대계상되거나 처분손실이 과소계상 되기 때문이다.
  • 감가상각자산의 일부를 양도한 경우, 양도분 상각부인액은 해당 자산 전체 상각부인액 중 '양도분 취득가액 / 해당 자산 전체 취득가액'에 해당한다.
• 감가상각의제(c.f. 의제 = 간주)
  • 감가상각비는 임의상각제도이다. 
  • 회사가 사업연도 소득에 대해서 법인세를 면제받거나 감면받는 감면사업연도에 감가상각비를 계상하지 않고 미루어 두었다가, 감면사업연도가 지난 후에 감가상각비를 계상하여 손금으로 인정받게 되면 법인세 부담을 이중으로 줄일 수 있다.
  • 이러한 조세회피행위를 방지하기 위해 감가상각 의제 규정을 둔다. 감면사업연도에 해당 사업연도의 소득금액을 계산할 때 개별 자산에 대한 감가상각비가 상각범위액이 되도록 감가상각비를 손금에 산입해야 한다.
  • 감가상각의제가 적용되면 결산서상 감가상각비가 상각범위액에 미달하면 그 미달하는 금액(= 시인부족액, 감가상각의제액)을 세무조정으로 손금산입한다.
  • 이는 결산조정항목 & 임의상각제도라는 세법상 감가상각비의 일반원칙에 어긋나는 예외 규정으로, 신고조정항목 & 강제상각제도이다.
  • 감면사업연도에 감가상각의제액을 손금산입(△유보) 세무조정한다.

 

 

 

출처: 이남호 지음, '해커스 전산세무 1급', 해커스금융(2023)