자산의 취득과 평가

• 자산의 취득가액
  • 취득가액 기본원칙
    1. 타인에게서 매입한 자산(단기매매증권 제외): 매입가액 + 부대비용
    2. 단기매매증권: 매입가액
    3. 자기가 제조·생산·건설한 자산: 제작원가 + 부대비용
    4. 그 외의 방법으로 취득한 자산(e.g. 증여): 취득 당시 시가
  • 자산의 고가매입과 저가매입
    1. 고가매입 시 취득가액
       • 특수관계인으로부터 고가매입(현저한 이익 분여 요건 충족): 취득 당시 시가
       • 특수관계인 외의 자로부터 고가매입: 정상가액(시가 x 130%) → 정상가액 초과 금액은 상대방에 대한 의제(간주) 기부금 처리(지정기부금 처리로 기부금 한도계산 하게 됨)
    2. 저가매입 시 취득가액
       • 일반적인 경우: 매입가액
       • 특수관계인인 개인으로부터 유가증권을 저가매입: 취득 당시 시가(익금산입특례)
  • 건설자금이자
    1. 일반기업회계기준
       • 자본화 여부: 특정차입금 이자와 일반차입금 이자 모두 자본화 선택 가능
       • 자본화 대상자산: 유형자산, 무형자산, 투자부동산, 재고자산
    2. 법인세법
       • 자본화 여부: 특정차입금 이자는 반드시 자본화 해야 함(자산의 취득원가 처리). 일반차입금 이자는 자본화 선택 가능
       • 자본화 대상자산: 사업용 고정자산(유형자산, 무형자산) → 투자자산과 재고자산은 자본화 대상 아님(= 투자자산과 재고자산을 취득하기 위해 돈을 빌려왔을 경우 무조건 이자비용 처리)
  • 연지급수입이자
    1. 관련 개념
       • 연지급수입: 수입자가 물품 인수 → 일정 기간 경과한 후에 수입대금 결제하는 조건의 수입(= 신용거래 외상 수입)
       • 연지급수입이자: 연지급수입에서 물품 인수날부터 대금 지급기일까지 기간에 대한 지급이자
       • 원재료를 수입할 경우, 국제간 거래에서는 대금 지불 신용 문제로 중간에 은행이 끼어드는 경우가 많다. 이 때 신용장(L/C, Letter of Credit)에 의한 거래가 발생하는데, 신용 거래 시 지급이자가 발생한다.
    2. 대상
       • Banker's Usance 이자: 은행이 신용을 제공할 때 연지급수입이자
       • Shipper's Usance 이자: 수출판매자가 신용을 제공할 때 연지급수입이자
       • D/A 이자: 신용장이 아니라 수출자와 수입자 거래 상대방간의 신용에 의해 거래하는 인수도조건(Documents against Acceptance) 방식에서의 연지급수입이자
       • 그 외 법 소정 연지급수입이자
    3. 처리 방식
       • 일반기업회계기준: 이자비용
       • 법인세법: 원칙은 취득가액, 특례는 결산서에 이자비용 계상 시 손금으로 인정 → 따라서 실무에서는 회계기준대로 이자비용으로 처리한다.
  • 자산의 현재가치 평가
    1. 장기할부조건으로 취득한 자산의 취득가액
       • 일반기업회계기준: 채무의 현재가치
       • 법인세법
         • 원칙: 채무의 명목가액 (세법은 '현재가치'라는 개념이 없다)
         • 특례: 채무의 현재가치로 자산 취득가액을 계상한 경우 이를 인정
           1. 취득 시 예시) 차변 차량운반구 28M, 현재가치할인차금 2M / 대변 미지급금 30M 
           2. 1년 후 예시) 차변 미지급금 10M, 이자비용 0.5M / 대변 현금 10M, 현재가치할인차금 0.5M
           3. 현재가치 계상액(e.g. 28M)을 상각범위액 계산 시 취득가액으로 인정
           4. 현재가치할인차금 상각액(e.g. 0.5M)을 손금(이자비용)으로 인정
    2. 과세형평성 유지 목적상 적용되지 않는 규정
       • 회계처리방법의 선택에 따라 세부담이 달라지는 것을 방지하기 위해 '결산서에 이자비용으로 계상된 현재가치할인차금 상각액'과 '결산서에 이자비용으로 계상된 연지급수입이자'에 대해 아래 규정들을 적용하지 않는다.
       • 지급이자 손금불산입(명목가액 처리 기업과의 과세형평성을 위해 손금산입 해준다는 것), 수입배당금 익금불산입 계산 시 지급이자 차감액, 원천징수 및 지급명세서 제출의무(원천징수 안함)
       • 즉, 회계기준에 따라 디테일하게 처리한 부분을 인정해주니, 고민하지 말라는 뜻이다.
  • 유형고정자산 취득과 함께 국공채를 매입하는 경우
    1. 일반기업회계기준: 유형고정자산의 취득가액
    2. 법인세법: 원칙은 국공채의 취득가액, 특례로 유형고정자산의 취득가액 계상 시 이를 인정
  • 의제매입세액 공제액 (과세사업자가 면세 물건을 주 원재료로 사업을 하면 부가세 과도 납부 → 6/106 공제와 같은 보완 공제혜택 제공)
    1. 일반기업회계기준: 취득가액에서 차감 (= 100/106 금액으로 소고기를 사왔다고 볼 수 있으므로, 세금 공제해준 만큼 차감)
    2. 법인세법: 취득원가에서 차감

 

위의 내용은 자산 취득 시 취득가액을 어떻게 산정할 것인가와 관련된 내용이다.

아래 내용은 자산을 취득한 후 기말마다 어떻게 평가할 것인가와 관련된 내용이다.

 

• 재고자산의 평가
  • 개념
    1. 재고자산의 평가(= 기말 재고자산 가액의 결정)는 기말재고액과 매출원가를 결정함으로써 사업연도 소득금액에 중대한 영향을 미친다.
    2. 세법에서는 재고자산 평가 방법을 구체적으로 규정하여 자의적인 평가를 방지한다.
  • 평가방법의 종류: 아래의 방법 중 법인이 신고한 방법에 따른다.
    1. 원가법: 개별법, 선입선출법, 후입선출법, 총평균법, 이동평균법, 매출가격환원법
    2. 저가법: 원가법에 따른 평가액(= 취득가액)과 시가 중 작은 금액 → 저가법을 신고하는 경우 시가와 비교되는 원가법을 함께 신고해야 한다.
  • 평가방법의 선택: 재고자산의 종류를 아래와 같이 구분하여 종류별, 영업장별로 각각 다른 방법 선택이 가능하다.
    1. 제품 및 상품, 반제품 및 재공품, 원재료, 저장품
    2. 예시
       • 동일 영업장에서 상품은 선입선출법, 원재료는 총평균법(저가법)을 선택할 수 있다.
       • A영업장은 원재료를 선입선출법(저가법), B영업장은 원재료를 총평균법으로 선택할 수 있다.
  • 평가방법의 최초신고와 변경신고
    1. 최초신고: 법인 설립일이 속하는 사업연도 법인세 신고기한 → 기한 경과 후 신고 시(사업연도 종료일 이전 3개월까지 변경신고 해야 함) 신고일이 속하는 사업연도까지는 무신고 시 평가방법(선입선출법)을 적용, 그  후의 사업연도부터 신고한 평가방법 적용
    2. 변경신고: 변경할 평가방법을 적용하고자 하는 사업연도 종료일 이전 3개월이 되는 날이 신고기한 → 변경신고일이 속하는 사업연도까지는 임의변경 시 평가방법을 적용(선입선출법과 당초 신고 평가방법 중 큰 금액), 그 후의 사업연도부터 변경신고한 평가방법 적용
  • (참고) 재고자산 평가방법과 감가상각방법 비교
    1. 재고자산 평가방법
       • 최초신고기한: 법인 설립일이 속하는 사업연도의 법인세 신고기한
       • 기한 후 최초신고: 해당 사업연도까지는 무신고 시 평가방법, 그 후 사업연도부터 신고한 평가방법(승인절차가 없으므로)
       • 변경절차: 변경할 평가방법을 적용하고자 하는 사업연도의 종료일 이전 3개월 되는 날까지 변경신고, 관할관청 승인 필요 없음
    2. 감가상각방법
       • 최초신고기한: 영업개시일(or 자산취득일)이 속하는 사업연도의 법인세 신고기한
       • 기한 후 최초신고: 무신고 시 상각방법 계속 적용, 변경 시 승인 필요
       • 변경절차:변경할 상각방법을 적용하고자 하는 최초 사업연도의 종료일까지 승인 신청, 관할관청 승인 필요
  • 무신고 또는 임의변경 시 평가방법
    1. 무신고: 최초신고를 기한 내에 하지 않음 → 선입선출법
    2. 임의변경: 변경신고를 기한 내에 하지 않고 평가방법을 변경, 신고한 평가방법 외의 방법으로 평가 → 무신고 시 평가방법인 선입선출법(매매용 부동산은 개별법)과 당초 신고한 평가방법 중 큰 금액으로 평가 (평가방법을 신고했고, 신고한 방법으로 평가했으니 기장 또는 계산상의 착오가 있는 경우 임의변경으로 보지 않고 차이 금액만 세무조정한다.)
  • 세무조정
    1. 개념
       • 매기 매출원가는 '기초재고 + 당기매입 - 기말재고'로 계산된다.
       • 당기의 기말 재고자산은 차기의 기초 재고자산으로 이월된다.
       • 따라서 당기말 재고자산 평가액에 대한 세무조정 금액은 차기에 반대 세무조정으로 자동 추인된다. (자동추인사항)
    2. 처리
       • 장부상 평가액 < 세법상 평가액: 재고자산평가감(장부상 재고자산 평가액이 세법상 재고자산 평가액보다 작게 계상되어 있다는 뜻) → 당기 세무조정 익금산입(유보), 차기 세무조정 손금산입(△유보)
       • 장부상 평가액 > 세법상 평가액: 재고자산평가증 → 당기 세무조정 손금산입(△유보), 차기 세무조정 익금산입(유보)
    3. 참고: 자동추인이 되는 2가지 경우
       • 대손충당금 세무조정: 작년 말 대손충당금 한도초과액을 +세무조정하면, 올해 반대 세무조정으로 즉시 -세무조정 처리한다.
       • 재고자산 세무조정: 작년 말 재고자산을 세무조정하면, 올해 즉시 반대 세무조정을 처리한다.

 

• 유가증권의 평가
  • 세법에서는 유가증권의 평가 방식을 구체적으로 규정하여 자의적인 평가를 방지한다.
  • 평가방법의 종류
    1. 유가증권의 평가는 원가법으로 하며, 아래 방법들 중 법인이 신고한 방법에 따른다.
       • 채무증권: 개별법, 총평균법, 이동평균법
       • 지분증권: 총평균법, 이동평균법
    2. 따라서 결산서에 계상된 유가증권의 평가이익과 평가손실은 세무조정을 통해 원칙적으로 모두 부인된다.
  • 평가방법의 최초신고와 변경신고: 재고자산 규정과 동일
  • 무신고 또는 임의변경 시 평가방법
    1. 무신고: 총평균법 (선입선출법 X - 재고자산 무신고 시 평가방법)
    2. 임의변경: 총평균법과 당초 신고한 평가방법 중 큰 것으로 적용
  • 세무조정
    1. 단기매매증권 세무조정
       • 단기매매증권평가이익(수익): 익금불산입(△유보)
       • 단기매매증권평가손실(비용): 손금불산입(유보)
    2. 매도가능증권 세무조정
       • 매도가능증권평가이익(기타포괄손익누계액): 매도가능증권 자산에 대해서 익금불산입(△유보), 자본에 대해서 익금산입(기타) → 자본 +, 자산- 상계 처리
       • 매도가능증권평가손실(기타포괄손익누계액): 매도가능증권 자산에 대해서 손금불산입(유보), 자본에 대해서 손금산입(기타)
    3. 참고
       • 소득처분 시 세무조정이 필요한데 외부유출이 없고 자산·부채가 왜곡되지 않은 사항에 대해서 '기타'를 쓴다. 즉, '자본' 계정과목 세무조정이 나타날 때 '기타'를 쓴다.
       • 만기보유증권은 장부가액과 공정가치가 다르더라도 결산서에 평가손익을 인식하지 않는다. 따라서 세무조정도 없다.
       • 지분법적용투자주식은 세무조정을 하지만, 전산세무 자격시험의 출제범위를 벗어난다.

 

• 외화자산·부채의 평가
  • 개념
    1. 세법에서 환율이 바뀌면 외화환산손익을 어떻게 볼 것인가와 관련된 내용이다.
    2. 외환차손익은 인정하고, 외화환산손익은 '마감환율 평가방법'일 때만 인정한다.
    3. 세법에서는 외화자산·부채의 평가(= 외화환산손익)에 관한 내용을 구체적으로 규정하여 자의적인 평가를 방지한다.
  • 평가방법의 종류
    1. 금융회사 외의 법인이 보유하는 화폐성 외화자산·부채의 평가는 아래 방법 중 법인이 신고한 방법에 따른다. (선택평가)
       • 거래일환율 평가방법: 취득일 현재 매매기준율(= 기준환율)로 평가한다. → 외화환산손익을 인정하지 않고, 세무조정을 한다.
       • 마감환율 평가방법: 사업연도 종료일 현재 매매기준율로 평가한다. → 외화환산손익을 인정하므로 세무조정을 하지 않는다.
    2. 금융회사는 은행 등을 말한다. 금융회사는 화폐성 외화자산·부채를 반드시 마감환율 평가방법으로 평가해야 한다. (강제평가)
    3. 화폐성 자산·부채는 화폐단위 수량으로 회수하거나 지급해야 하는 자산 혹은 부채를 말한다. 환율이 변동되면 원화환산액이 달라지므로 외화환산손익이 발생한다.
       • 화폐성 자산: 외화현금, 외화예금, 매출채권, 미수금, 대여금, 임차보증금
       • 화폐성 부채: 매입채무, 미지급금, 차입금, 임대보증금
       • 비화폐성 자산: 선급금, 재고자산, 유형자산, 무형자산
       • 비화폐성 부채: 선수금(선금급과 선수금은 결제가 끝난 것이므로 비화폐성이다)
  • 평가방법의 신고
    1. 마감환율 평가방법을 신고하여 적용하기 전 사업연도에는 거래일환율 평가방법을 적용해야 한다.
    2. 마감환율 평가방법을 적용하려면 적용하려는 최초 사업연도의 법인세 신고 시 관련 서식을 제출해야 한다.
    3. 신고한 평가방법을 적용한 사업연도를 포함하여 5개 사업연도가 지난 후에는 다른 평가방법을 적용할 수 있다.
  • 세법상 외화환산손익
    1. 마감환율 평가방법 신고한 경우, 아래 금액을 익금 또는 손금 산입한다.
    2. 세법상 외화환산손익 = 외화금액 x 사업연도 종료일 현재 매매기준율 - 환산 전 원화기장액
  • 세법상 외환차손익
    1. 외화자산 회수, 외화부채 상환 시 아래 금액을 익금 또는 손금 산입한다.
    2. 세법상 외환차손익 = 회수·상환하는 원화금액 - 원화기장액

 

• 자산의 평가기준
  • 원칙
    1. 법인 보유 자산, 부채를 평가(= 장부가액 증액 또는 감액, 감가상각 제외)하는 경우 그 자산과 부채의 장부가액은 평가하기 전의 가액으로 한다.
    2. 즉, 결산서상 자산의 평가손익은 세법상의 원칙으로는 익금·손금으로 인정되지 않는다. 미실현손익이기 때문이다.
  • 예외 1: 보험업법에 따른 고정자산 평가이익
    1. 보험업법에 따른 고정자산(e.g. 부동산) 평가증인 경우 이를 인정한다. 
  • 예외 2: 법정 고정자산·재고자산·주식의 평가손실
    1. 함부로 자산가치 감소시키면서 비용처리 하는 것을 철저하게 규제하겠다는 뜻이다.
    2. 아래의 경우 감액사유가 발생한 사업연도에 장부가액을 해당 평가액으로 감액하여 결산서에 반영한 경우 손금으로 인정한다. (결산조정항목 → 평가손실 인정해주는 경우) → 사유 발생 사업연도가 지나면 결산서에 반영해도 손금을 인정받을 수 없다.
       • 고정자산으로서 천재지변, 화재, 법령에 의한 수용, 폐광의 사유로 파손되거나 멸실된 것
       • 재고자산으로서 파손, 부패 등의 사유로 정상가격으로 판매할 수 없는 것
       • 주식으로서 주식발행법인이 파산한 경우
       • 주식으로서 주식발행법인이 부도가 발생한 경우(비방가액 1천 원 제외)
    3. 다른 결산조정항목과의 차이점
       • 일반적인 결산조정항목은 회사가 결산서에 반영한 사업연도가 손금귀속시기이다. 따라서 회사가 법정 사유가 발생한 사업연도 이후에 결산서에 이를 반영해도 손금산입시기 조정이 가능하다.
       • 그러나 자산 평가손실의 경우 감액사유가 발생한 사업연도 결산서에 이를 반영해야만 손금으로 인정된다. 손금산입시기의 조정이 불가능하다.
  • (참고) 세법에서 인정하는 자산 평가손익
    1. 고정자산
       • 평가이익: 보험업법에 따른 고정자산 평가증
       • 평가손실: 천재지변, 화재, 법령에 의한 수용, 채굴예정량 채진에 따른 폐광, 즉시상각의제 특례 규정이 적용되는 법 소정 생산설비·시설물의 폐기손실(비망가액 1천 원)
         • 시설개체·기술낙후로 인한 생산설비 폐기손실(비망가액 1천 원 제외)
         • 사업폐지·사업장 이전 시 임차사업장 원상회복을 위한 시설물 철거손실(비망가액 1천 원 제외)
    2. 재고자산
       • 평가손실: 평가방법을 저가법으로 신고, 파손, 부패
    3. 화폐성 외화자산·부채
       • 평가이익: 평가방법을 마감환율 평가방법으로 신고
       • 평가손실: 평가방법을 마감환율 평가방법으로 신고
    4. 유가증권
       • 평가손실: 주식발행법인이 파산, 부도(비망가액 1천 원)
  • (참고) 세무조정 시 비망가액 1천 원 처리가 필요한 경우
    1. 시설개체·기술낙후로 인한 생산설비의 폐기손실(즉시상각의제 특례 규정)
    2. 사업폐지·사업장 이전 시 임차사업장 원상회복을 위한 시설물의 철거손실(즉시상각의제 특례 규정)
    3. 감가상각완료자산의 비망가액(→ 취득가액의 5% or 1,000원 중 적은 금액, 세법상 신고내용연수를 지나 계속 사용할 경우 메모 차원으로 1,000원 남겨둠)
    4. 임의대손사유 중 부도발생일로부터 6개월 이상 지난 채권(수표·어음상의 채권, 중소기업의 외상매출금)
    5. 주식발행법인이 부도가 발생한 법 소정 주식의 평가손실

 

 

 

출처: 이남호 지음, '해커스 전산세무 1급', 해커스금융(2023)